UDS 250 Devamı
<I style="mso-bidi-font-style: normal">Kanun ve Diğer Yasal Düzenlemelere Uyumun Denetçi Tarafından Dikkate Alınması: [/I]Kanun ve diğer yasal düzenlemelere uygunsuzluğun önlenmesinden denetçi sorumlu değildir ve sorumlu tutulamaz. Ancak, yıllık denetimin yapılması caydırıcı bir etki yaratabilir. Bir denetim, her ne kadar UDS’ ye uygun biçimde planlanmış ve uygulanmış olsa bile, finansal tablolarda yeralan bazı önemli yanlış beyanların saptanamaması riski kaçınılmaz olarak her zaman ihtimal dahilindedir. Bu risk, kanun ve diğer yasal mevzuata uyulmaması nedeniyle ortaya çıkan önemli yanlış beyanlarla ilgili olarak, aşağıdaki faktörlerden dolayı daha da önemli hale gelir:<?: prefix = o ns = "urn:schemas-microsoft-comfficeffice" />
· İşletmenin faaliyet alanlarıyla önemli ilgisi bulunan, finansal tablolar üzerinde önemli etkisi olan ve işletmenin finansal raporlamaya ilişkin bilgi sistemlerinde de muhafaz edilmeyen çok sayıda kanun ve ikincil yasal düzenleme vardır.
· Denetim yöntem ve tekniklerinin etkinliği, muhasebe ve iç kontrol sistemlerinin özündeki sınırlamalardan ve kullanılan testlerden etkilenir.
· Denetçi tarafından elde edilen kanıtların çoğu, yapısı gereği, kesin ve nihai olmaktan çok ikna edici mahiyettedir.
· Uygunsuzluk durumu, hile, muvazaa, sahtekarlık, işlemlerin kasıtlı olarak kayda alınmaması, kontrollerin üst yönetimce geçersiz kılınması ya da denetçiye kasıtlı olarak yanlış bildirimde bulunulması gibi gizlemeye yönelik her türlü davranışı içerebilir.
UDS 200 “Finansal Tablolar Denetiminin Yürütülmesindeki Genel İlkeler ve Amaç” a uygun olarak denetçi, işletmenin kanun ve diğer yasal düzenlemelere uyup uymadığını ortaya koyacak ve bu yöndeki bir sorguyu aydınlatacak tarzda, denetimi, mesleki şüphecilik yaklaşımıyla planlamalı ve uygulamalıdır. Özel yasal gereklilikler uyarınca, denetçiden, finansal tablo denetiminin bir parçası olarak işletmenin belirli kanun ve diğer yasal düzenlemelere uyup uymadığı hususunu raporlaması istenebilir. Bu durumlarda denetçi, bahse konu kanun ve ikincil yasal düzenlemelere yönelik uygunluk testi yapmayı planlayabilir. Denetimi planlamak için denetçi, işletme ve sektörle ilgili kanun ve diğer düzenlemelerin neler olduğu ve işletmenin sözkonusu düzenlemelere nasıl uyum sağladığı hususlarını anlamalı ve bu konuda genel bilgi edinmelidir. Bu genel anlayışı sağlarken denetçi, işletme faaliyetleri üzerinde önemli etkisi olan ve işletme riskini artırabilme potansiyeli taşıyan ilgili kanun ve düzenlemelerinde farkında olmalıdır. Bir başka anlatımla bu tür kanun ve yasal düzenlemelere uymama halinin işletme faaliyetlerinin durmasına ya da işletme sürekliliğinin ve faaliyete devamının sorgulanması gibi işletme açısından önemli sonuçlar doğurabileceğinin gözönünde bulundurulması gerekir. Örneğin; işletme lisansı ya da ticari ünvanın bunların kullanımına yönelik yasal gerekliliklere aykırılık teşkil etmesi ve uygunsuzlukların sözkonusu olması halinde yukarıda bahsi geçen olumsuz etkilerin mevzubahis olması ihtimali dahilindedir. (örneğin; bir banka için sermaye ya da yatırım gerekliliklerine uymama hali). Denetçi, kanun ve ikincil düzenlemelere yönelik genel bilgi edinmek ve genel anlayış sağlamak için,
· İşletme, sektör, düzenleyici kurum / kuruluşlar ve diğer dışsal unsurlarla ilgili yasal mevzuat ve düzenlemelere dair işletmedeki mevcut bilgiyi kullanabilmelidir.
· İşletme yönetiminin kanun ve diğer yasal düzenlemelere uyum konusundaki yöntem ve prosedürleri sorgulamalıdır.
· İşletmenin faaliyetleri üzerinde önemli etkisi olan ve olması beklenen kanun ve ikincil yasal düzenlemeler konusunda yönetim soru sorabilmelidir.
· Yönetim ile dava, alacak talebi, vergi ve benzeri ödenmesi gerekene yasal hususların tespiti, değerlendirilmesi ve muhasebeleştirilmesine yönelik kabul edilen politika, yöntem ve prosedürleri görüşebilmelidir.
· Yasal ve düzenleme çerçevesini diğer ülkelerdeki bağlı ortaklık denetçileri ile tartışabilirler.
Genel bir fikir edindikten sonra denetçi, finansal tablolarda dikkate alınması gerekirken alınmayan kanun ve diğer yasal düzenlemelere aykırı uyguzsuzlukları saptamada daha ileri denetim yöntem ve tekniklerini uygulamalıdır. Bu yöntem ve teknikler aşağıdakileri içerir;
· İşletmenin bu tür kanun ve düzenlemelere uyup uymadığının araştırılmasına yönelik yönetimin sorgulanması,
· İlgili ya da düzenleyici otoritelerle yazışmaların araştırılması ve teftişi.
Ayrıca, denetçi, finansal tablolardaki önemli tutar ve dipnotların belirlenmesinde etkili olabilecek kanun ve düzenlemelere uyulduğuna dair yeterli ve uygun denetim kanıtı toplamalıdır. Denetçi, kaydedilmesi gereken miktarları ve açıklanması gereken dipnotları denetlerken, ilgili kanun ve diğer yasal düzenlemelere yönelik yeterli bilgiye sahip olmalıdır. Bahse konu kanun ve düzenlemeler iyi oluşturulmalı ve hem işletme hem de sektör tarafından bilinmelidir. Bu düzenlemeler, her finansal tablo hazırlama döneminde sürekli olarak gözönünde bulundurulmalıdır. Örneğin; sözkonusu kanun ve diğer yasal düzenlemeler, finansal tabloların şekil ve içeriği, sektörün özel gereklilikleri, işlem muhasebesine yönelik kamusal kurallar ile gelir vergisi ya da emeklilik haklarının tahakkuku veya giderleştirilmesi ile ilgili olabilir. Denetçi, finansal tablolarla ilgili görüş oluşturulurken, uyguladığı denetim yöntem ve tekniklerinin işletmenin kanun ve diğer yasal düzenlemelerle ilgili muhtemel uygunsuzluklarını da ortaya çıkaracağı ve bu konuya yönelik daha detaylı inceleme yapmak durumunda kalabileceği gerçeğine karşı hazırlıklı olmalıdır. Örneğin; bu tip yöntem ve prosedürler, yönetim kurulu tutanaklarının okunması, devam eden davalara yönelik işletme yönetimi ile hukuk müşavirinin sorgulanması, hesap ve işlemlerin sınıflandırılması bakiyeleri ve açıklamalarına dair maddi doğrulama testlerinin uygulanması gibi hususları içerir. Denetçi, yönetimden, yasal düzenlemelerle ilgili tüm bilinen gerçekleşmiş uygunsuzluklar ile gerçekleşmesi muhtemel uygunsuzlukların denetçiye net olarak açıklandığını ve bu uygunsuzlukların yaratacağı ve etkilerin finansal tabloların hazırlanmasında tam olarak dikkate alındığına dair yazılı bir teyit almalıdır. Aksine bir denetim kanıtının olmadığı hallerde, denetçi, işletmenin kanun ve yasal düzenlemelerle uygun ve uyumlu olduğunu varsaymak durumundadır.
<I style="mso-bidi-font-style: normal">Uygunsuzluğun Tespit Edildiği Hallerde Uygulanacak Yöntem ve Prosedürler[/I]: Denetçi, muhtemel uygunsuzluk durumlarına ilişkin bir bilginin farkına vardığında, bu uygunsuzluğun finansal tablolar üzerindeki etkisini değerlendirebilmek için yapısı, niteliği, oluşturduğu koşullar ve gerekli diğer bilgileri edinmiş olmalıdır. Denetçi, finansal tablolar üzerindeki olası etkileri değerlendirirken;
· Para cezası, zarar, mal varlığının kamulaştırılma tehlikesi, işletme faaliyetlerinin sona erdirilmesi için zorlama ve hukuki davalar gibi muhtemel finansal sonuçlarını
· Bu muhtemel finansal sonuçların açıklama gerektirip gerektirmediğini
· Muhtemel finansal sonuçların, finansal tabloların doğru ve gerçeği yansıtıp yansıtmadığı noktasında sorgulamayı gerektirecek derecede ciddi olup olmadığını dikkate almalıdır.
· Muhtemel finansal sonuçların, finansal tabloların doğru ve gerçeği yansıtıp yansıtmadığı noktasında sorgulanmayı gerektirecek derecede ciddi olup olmadığını dikkate almalıdır.
Denetçi, uygunsuzluk olabileceğine inandığı zaman, bulgularını belgelendirmeli ve yönetimle görüşmelidir. Bulguların değerlendirilmesi, uygun bulunduğu takdirde, kayıtların kopyaları ve dökümanlar ile konuşma tutanaklarını içermelidir. Eğer yönetim, uygunsuzluğun olmadığı yönünde yeterli ve tatmin edici düzeyde bilgi sağlayamazsa denetçi, kanun ve yasal düzenlemelerin uygulanması ve finansal tabloların olası etkileri hakkında işletme avukatlarına danışabilir. İşletme avukatına danışmanın uygun olmadığının düşünülmesi halinde, ya da denetçinin aldığı fikir ve görüşten tatmin olmadığı durumda denetçi, herhangi bir yasal mevzuat ihlali olup olmadığı, muhtemel yasal sonuçlar ve alması gereken başka önlem olup olmadığı hakkında kendi avukatına ve hukukçusuna danışabilir. Şüphelenilen uygunsuzlukla ilgili yeterli bilgi sağlanamadığında, denetçi, denetim raporunda etkili ve uygun denetim kanıtı eksikliği olduğu gerçeğini gözönüne almalıdır. Denetçi, denetimin diğer konularıyla ilgili uygunsuzluk belirtilerini, özellikle yönetim beyanlarının güvenililirliğini düşünmelidir. Bu bağlamda denetçi, iç kontrol departmanınca tespit edilememiş ya da yönetim beyanlarında yeralmamış uygunsuzlukların tespiti halinde risk değerlendirmesini ve yönetim beyanlarının geçerliliğini tekrar gözden geçirmelidir. Denetçi tarafından ortaya çıkartılan belirli durumlardaki uygunsuzluk göstergeleri, eğer varsa, belirli kontrol yöntem ve teknikleri ile olayın gerçekleşmesi ve gizlenmesi arasındaki ilişkiye ve çalışanlar ile yönetimin olaya hangi boyutta dahil olduğuna dayanacaktır.
<I style="mso-bidi-font-style: normal">Uygunsuzluğun Yönetime Raporlanması: [/I]Denetçi, dikkatini çeken uygunsuzluklarla ilgili olarak mümkün olan en kısa sürede, yöneticilerle iletişim kurmalı ya da onların konudan uygun biçimde bilgilendirildiğinden emin olmalıdır. Ancak denetçinin, açıkça sonuca bağlanamayan ya da çözümlemeyen konulara yönelik olarak fazlaca bir şey yapmasına gerek yoktur. İletişim kurulacak bu tür konuların niteliği ve mahiyeti hakkında yönetimle önceden anlaşmaya varılabilir. Eğer denetçi uygunsuzluğun kasıtlı ve önemli olduğu yargısına sahip ise, gecikmeksizin bulguları açıklayabilir. Denetçi eğer, yönetim kurulu da dahil üst yöneticilerin sözkonusu uygunsuzluğun tarafı olduğundan şüpheleniyorsa, denetçi konuyu varsa denetim komitesi ya da gözetim kurulu gibi daha üst kademedeki bir otoriteye rapor etmelidir. Daha üst düzey otoritenin olmaması ya da denetçi raporunun dikkate alınmayacağına inanılması durumunda ya da denetçinin kime raporlama yapması gerektiğinin belli olmadığı durumlarda, deentçi konuyla ilgili yasal bir tavsiye arama yoluna gidebilir.
<I style="mso-bidi-font-style: normal">Finansal Tablolara İlişkin Denetçi Görüşünün Kullanıcılara Raporlanması:[/I]Eğer denetçi uygunsuzluğun finansal tablolar üzerinde somut bir etkisi olacağı ve henüz uygun biçimde finansal tablolara yansıtılmadığı sonucuna varırsa şartlı görüş ya da olumsuz görüş bildirmelidir. Eğer denetçi, uygunsuzluğun finansal tablolar üzerinde önemli etkisi olduğunu ya da olabileceğini düşünüyorsa ve ayrıca yeterli ve uygun denetim kanıtı elde etmek için işletme tarafından engellenirse, denetim kapsamının sınırlandırılması nedeniyle, finansal tablolar üzerinde şartlı görüş ya da olumsuz görüş bildirmelidir. Eğer denetçi, uygunsuzluk olup olmadığını mevcut koşullar ya da işletmece uygulanan kısıtlamalar nedeniyle belirleyememişse denetçi, sözkonusu durumun denetim raporundaki etkisini gözönüne almalıdır.
<I style="mso-bidi-font-style: normal">Yasal Düzenleyici ve Uygulayıcı Otoritelere Raporlanması[/I]<I style="mso-bidi-font-style: normal">: [/I]Genellikle, denetçinin gizlilik sorumluluğu, uygunsuzluk halinin üçüncü kişilere rapor edilmesine mani olur. Fakat, belirli şartların oluşması halinde bu gizlilik görevi, kanun ya da mahkemeler marifetiyle ortadan kaldırılabilir. Bu tür durumlarda, denetçi, kamu yararına olan sorumluluğunu öne sürerek yasal bir tavsiyeye gerek duyabilir.
<I style="mso-bidi-font-style: normal">Denetimden Çekilme[/I]<I style="mso-bidi-font-style: normal">: [/I]Denetçi, uygunsuzlukların finansal tablolar açısından önemli olmaması durumunda dahi, işletmenin gereken düzeltici ve iyileştirici önlemleri almaması halinde, gerekli gördüğü takdirde, denetimden çekilme kararı alabilir. Denetçinin kararını etkileyecek faktörler, yönetim beyanlarının güvenilirliğini etkileyecek işeltmedeki en yüksek otoritenin içinde bulunduğu uygulamaların ve işletme ile denetçi arasında süregelen ilişkinin etkilerini içerir. Normal olarak, bu tip bir sonuca varırken, denetçi, kamuya olan sorumluluklarını da yeterince gözönünde bulundurarak yasal bir tavsiye yoluna gidebilir.
Tavsiye edilen denetçinin talebi üzerine halihazırdaki denetçi, tavsiye edilen denetçinin işi kabul etmemesine yönelik mesleki nedenlerinin olup olmadığı hakkında bilgi vermeli ve açıklamada bulunmalıdır. Denetçinin bir müşterinin devam etmekye olan davalarını, tavsiye edilen denetçi ile hangi dereceye kadar tartışabileceği, müşterinin izni olmamasına ya da bunun her ülkede işleyen yasal ya danahlaki gerekliliklere uymasına dayanır. Eğer, bu tür nedenler ya da açıklanması gereken konular varsa mevcut denetçi, yasal ya da ahlaki sınırlamaları gözönünde bulundurarak, müşterinin izni ile uygun olabileceğini düşündüğü bilgilerin detaylarını verir ve işle ilgili bütün konuları tavsiye edilen denetçi ile serbestçe tartışabilir. Eğer müşteri tarafından, sürmekte olan davaların tavsiye edilen denetçiyle tartışılmasına izil verildiğini inkar etme durumu sözkonusu ise, bu durum tavsiye edilen denetçiye açıklanmalıdır. [1]
<I style="mso-bidi-font-style: normal">[/I]
<DIV style="mso-element: footnote-list"><BR clear=all>
<HR align=left SIZE=1 width="33%">
<DIV style="mso-element: footnote" id=ftn1>
[1] Uluslararası Denetim ve Güvence Standartları, UDS 250, s. 249-269.