03/08/2005
BİZE GÖRE / Veysi Seviğ


Vergi Usul Yasası'nın 34'üncü maddesinde hükme bağlandığı üzere ikmalen ve re'sen tarh edilen vergiler "ihbarname ile ilgililere tebliğ olunur. Nev'i ve doğuşu ayrı olan vergiler için ayrı ayrı ihbarname kullanılır. Buna göre; ihbarname düzenlendiği tarihten önce ikmalen ve re'sen tarh olunan bir verginin ilgilisine (mükellefine) duyurulma aracıdır. Başka bir anlatımla ihbarname-Vergi Usul Yasası'nın 20'nci maddesinde, vergi alacağının, yasalarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibariyle tespit eden idari muamele yani işlem olarak tanımlanan tarh işleminin kendisi değil, onun, yani sözü edilen yasanın 21'inci maddesinde de ifade edildiği üzere, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna bildirilmesini sağlayan yazıdan ibarettir.


Gerçekte yasal tanımlamadan da anlaşılacağı üzere tebliğ, olunan işlemlerin tebliğ yapılmadan önce hüküm ifade ettiklerinin, tebliğ yazısının ise tebliğ olunan işlemlerin hukuki yapıları dışında ayrı bir varlığa sahip olduğunun açık bir kanıtıdır.


Vergi Usul Yasası'nın 108'inci maddesinde de hükme bağlandığı üzere "Tebliğ olunan vesikalar, esasa müessir olmayan şekil hatalarından dolayı hukuki kıymetlerini kaybetmezler; yalnız vergi ihbarı ile ilgili vesikalarda mükellefin adının, verginin nevi veya miktarının, vergi mahkemesinde daha açma süresinin hiç yazılmamış olması veyahut bu vesikaların görevli makam tarafından tanzim edilmemiş bulunması vesikayı hükümsüz kılar. "Bu bağlamda vergi ihbarnamesi bir işlem değil, bir belgedir.


Bu hukuki durum nedeniyle; bir idari işlemin tekemmülünden sonra, onun muhatabına duyurulması için düzenlenen tebliğ vesikasının hukuken varlık kazanmış idari işlemin unsuru kabul edilmesi ve yalnızca tebligatın geçersiz sayılmasını gerektirecek nitelikte olan şekil hatası dolayısıyla tebliğe konu idari işlemin iptaline gidilmesi İdari Hukuk ile İdari Yargılama Hukuk ilkelerine ve Vergi Usul Yasası'nın 108'inci maddesinin "...vesikayı hükümsüz kılar" düzenlemesine aykırıdır.


Tebliğ vesikasının hükümsüz kılınması, hak arama yıllarına ait sürelerin aşılmasını engelleyici bir hukuki durumdur. Böyle bir durumda; vergi idaresi, usule aykırılığı sebebiyle hükümsüz sayılan tebligata dayanarak, davada, süre aşımı definde bulunamayacağı gibi; idari yargı yerince de, bu tebliğ tarihi dayanak alınarak, dava açma süresinin hesaplanmasına da gidilemez.


Dava açma süresinin, davacı tarafından, dava ve savunma dilekçeleri ile idari makamlara verilen itiraz ve başvuru dilekçelerinde bildirilen tarih; böyle bir tarih yoksa en geç, idari itiraz veya başvuru tarihinde tebligattan bilgi edinildiği varsayılarak duruma göre, dilekçe tarihi ve dilekçenin kayda geçtiği tarih esas alınmak suretiyle hesaplanması; tebliğe konu idari işlemin yani tarh ve ceza kesme işleminin, bu tarih itibariyle hesaplanacak idari dava açma süresi içersinde davaya konu edilmiş olması koşuluyla, davanın esasının incelenmesi; bu tür bir tarihin olmaması halinde ise, tebliğe konu işleme karşı açılan idari davanın süresinde kabulü; danıştay tarafından, usulüne aykırılığı nedeniyle geçersiz sayılan tebligatlar üzerine açılan davalarda verilen, yerleşik içtihatlarla uygulama yeri bulan hukuksal çözümdür.


Tüm bu açıklamalar çerçevesinde "İhbarname ekinde, tarh ve ceza kesme işleminin dayanağını oluşturan vergi inceleme raporunun tebliğ edilmesinin, tarh ve ceza kesme işlemini sakatlamayacağı, savunma hakkını ihlal etmeyeceği" kabul edilmelidir. (Danıştay 7'nci Daire E. No: 2001/1844, K. No: 2004/555)


Gerçekte; inceleme raporunun ihbarnameye eklenmemesi, onun hak arama yoluna başvurulmasını engellememektedir. Bu bağlamda da inceleme raporunun örneği İdari Yargılama Usulü Yasası'nın 16'ncı maddesinin 5'inci fıkrası uyarınca davalı vergi dairesi müdürlüğünün savunma dilekçesine eklenmek suretiyle davacıya ulaştırılması veyahut da tebliğ edilmesi mümkün bulunmaktadır.


Bu nedenle inceleme raporunun tebliğ ekinde yer almaması halinde dahi yapılan tebliğ üzerine konuyu yargıya taşıması mümkün bulunmaktadır.