<CENTER>MALİYE BAKANLIĞI MUKTEZASI

Gelir İdaresi Başkanlığı
</CENTER>


Tarih : 26.06.2007
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK.-94/5-13966
Konusu : Yap-İşlet-Devret Modeline göre üzerinde yapılan gayrimenkulün anlaşma süresi sonunda bedelsiz olarak gayrimenkul sahibine devredilmesi durumunda vergisel yükümlülüklerin ne olacağı Hk.
Muktezanın Özeti: İlgide kayıtlı dilekçenizde, ....... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ..... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, şirket ortaklarınızdan .... ait olan arsa üzerine, şirketiniz tarafından işyeri olarak kullanılmak üzere yapılacak inşaata ilişkin giderlerin şirketinizce karşılandığı, karşılığında da arsa sahibi ile aranızda yapılan sözleşmeye istinaden mal sahibine 30 yıl süre ile kira ödemesinde bulunmayacağınızı, ancak 30 yıl sonra söz konusu inşaatı ...... devredeceğinizi belirterek, şirketinizin işyeri ile ilgili olarak kira ödemesi yapıp yapmayacağı ve kira ile ilgili olarak muhtasar beyanname verip vermeyeceği konularında görüşümüzü sormaktasınız.
Bilindiği gibi, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6’ncı maddesinde, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Ayrıca, bu hüküm uyarınca tespit edilecek kurum kazancından Kurumlar Vergisi Kanununun 8’inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 40’ıncı maddesinde yer alan giderlerin indirilebileceği belirtilmiştir.
Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70’inci maddesinde gayrimenkul sermaye iradının tarifi yapılmış ve maddede 8 bent halinde yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu, 72’nci maddesinde de “Gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılatın, 70'inci maddede yazılı mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakten veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarı olduğu,
Ayın olarak tahsil edilen kiralar, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre emsal bedeli ile paraya çevrileceği,
Kiracı tarafından gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı surette artıracak şekilde gayrimenkule ilave edilen kıymetler, kira müddetinin hitamında bedelsiz (Kıymetlerin emsal bedelinden düşük değerle devri halinde, aradaki fark bedelsiz devir sayılır) olarak kiralayana devrolunduğu takdirde, mezkur kıymetler kiralayan bakımından, bu tarihte aynen tahsil olunmuş addolunacağı” hüküm altına alınmıştır.
Aynı Kanunun 94’üncü maddesinde vergi tevkifatı yapmak zorunda olanlar sıralanmış olup, maddenin 5/a bendinde de 70’inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığında yapılan kira ödemelerinden % 20 oranında tevkifat yapılacağı” hüküm altına alınmıştır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 272’nci maddesinde ise gayrimenkulün genişletilmesi veya iktisadi kıymetinin devamlı olarak arttırılması amacıyla yapılan giderlerin gayrimenkulün maliyet bedeline ekleneceği, bu giderlerin kira ile tutulan gayrimenkullerde kiracı tarafından yapılması durumunda özel maliyet bedeli ile aktifleştirileceği belirtilmiştir.
Aynı Kanunun Özel Maliyet Bedellerinin İtfası başlıklı 327’nci maddesinde ise, “Gayrimenkullerin ve gemilerin iktisadi kıymetini arttıran 272’nci maddede yazılı özel maliyet bedelleri, kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir.Kira süresi dolmadan, kiralanan şeyin boşaltılması halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma yılında bir defada gider yazılır.” hükmü yer almaktadır.
Bu hükümlere göre, gayrimenkulün iktisadi kıymetini artırıcı harcamaların özel maliyet bedeli hesabına aktarıldığı tarihte “ayın şeklinde kira” peşin olarak ödenmiş sayılacağından bu tarihte yürürlükte olan gelir vergisi tevkifatı oranı üzerinden (emsal bedeli esas alınarak) gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Ancak emsal bedel, arsa sahibinin elde ettiği net geliri ifade edeceğinden, emsal bedelin brütleştirilerek bulunacak tutarı tevkifat oranını uygulamak suretiyle tevkifat tutarı hesaplanacaktır. Bu şekilde hesaplanan tevkifatı da arsayı kiralayıp üzerine bina inşa eden şirketiniz sorumlu sıfatıyla Gelir Vergisi Kanununun 98’inci maddesi gereğince beyan ederek aynı Kanunun 119’uncu maddesinde belirtilen sürelerde ödeyecektir.